Инструкция 133 по учету запасов с изменениями рб

Постановлением Минфина от 28.12.2022 N 64 (далее — Постановление N 64) утвержден Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Запасы» (далее — Стандарт «Запасы» ) и внесены изменения в целый ряд нормативных актов, тем или иным образом регламентирующих бухучет запасов.

Постановление N 64 вступает в силу с 01.01.2023. Одновременно Инструкция N 133 прекращает свое действие.

Первое, что обращает на себя внимание, это существенно меньший объем Стандарта «Запасы» по сравнению с Инструкцией N 133, регулировавшей учет запасов до его принятия. Радикальных изменений в том, что касается непосредственно самого бухучета, не произошло, но то, как изложен Стандарт «Запасы», принципиально отличается от Инструкции N 133.

Стандарт «Запасы» — это документ, определяющий основные концептуальные подходы к учету запасов. Законодатель уходит от излишней детализации состава тех или иных затрат, не углубляется в нюансы учета отдельных видов запасов или хозопераций, не дублирует нормы иных НПА (Инструкция N 50 и др.). Так, например, счета бухучета не упоминаются вообще.

Таким образом, организации получают большие полномочия — самостоятельно определять особенности, связанные со спецификой их деятельности. Главное, чтобы закрепленные в учетной политике методы и способы не противоречили действующему законодательству.

Справочно
Отраслевые и иные особенности учета устанавливают соответствующие госорганы в рамках своей компетенции.

Отличается Стандарт «Запасы» от Инструкции N 133 и по структуре. В нем всего четыре главы: первая раскрывает значение терминологии, следующие две посвящены условиям признания запасов и их оценке, последняя — моменту прекращения признания.

В Стандарте «Запасы» дано определение запасов, в котором нет стоимостных критериев. Привязка идет к сроку получения экономических выгод от использования актива: не более 12 месяцев или в течение обычного операционного цикла, превышающего этот срок. Последний термин означает период времени от момента поступления запасов до реализации их или новых запасов (работ, услуг), для производства которых поступившие запасы использовали. Если организация планирует ориентироваться на операционный цикл при признании запасов, то его период нужно указать в учетной политике (абз. 2, 3 подп. 2.1 Стандарта «Запасы»).

Отметим, что Стандарт «Запасы» применяется к запасам, которые будут поступать с 01.01.2023. Обязательная реклассификация ранее принятых к учету запасов не требуется.

Как и ранее, есть более детальная расшифровка состава запасов, но с оговоркой, что перечисленные активы должны соответствовать определению «запасы». В этот перечень добавили отгруженную продукцию, отгруженные товары, выручка от реализации которых определенное время не может быть признана в бухучете. Также теперь не входят в состав запасов животные на выращивании и откорме (подп. 2.2 Стандарта «Запасы»).

Введены новые термины и их определения, в том числе для обозначения понятий, применяемых и ранее, в частности:

«первоначальная стоимость». Под ней понимается стоимость, по которой запасы принимаются к бухучету;

«условная оценка». Она же стоимость запасов по учетным ценам.

В качестве первоначальной стоимости может быть фактическая себестоимость, чистая стоимость или условная оценка. Последняя введена для объединения разных видов цен, которые принимаются в качестве оценки запасов. Теперь это могут быть любые из перечисленных цен или установленные положением об учетной политике (абз. 7, 9 подп. 2.1 Стандарта «Запасы»).

Также установлен отчетный период — месяц, а отчетная дата — его последний день (абз. 5 и 6 подп. 2.1 Стандарта «Запасы»).

Стандарт «Запасы» требует закрепления в учетной политике даты принятия запасов к бухучету. При ее определении учитываются специфика деятельности организации, условия договоров, переход рисков и выгод, связанных с правом собственности, что перекликается с Разъяснением N 15-1-6/131. Вместе с тем Стандарт «Запасы» не содержит оговорок, что, например, дата принятия устанавливается в отношении какой-то определенной группы запасов или в некоторых отдельных случаях. Следовательно, норма является общей (п. 5 Стандарта «Запасы»).

Порядок оценки приобретенных запасов при принятии их к бухучету по сути остался прежним. Перечень затрат, формирующих первоначальную стоимость запасов, также открыт. Отметим, что он несколько сократился и ряд затрат в нем прямо не назван. Например, затраты по доведению активов до состояния, в котором они пригодны к использованию. О последних говорится в отдельном положении и только в отношении материалов (п. 7, ч. 3 п. 12 Стандарта «Запасы»).

Стандарт «Запасы» не содержит отдельного положения по оценке принимаемых к учету товаров, как это предусмотрено Инструкцией N 133. Следовательно, в общем случае их первоначальная стоимость формируется так же, как и стоимость любых других приобретенных запасов (абз. 6 подп. 2.2 Стандарта «Запасы»).

Вместе с тем учет товаров, так же как и любых других запасов, можно вести по учетным ценам с отражением отклонений. При этом Стандарт «Запасы» не ставит каких-либо особых условий и требований для применения учетных цен (не оговариваются, например, отдельные случаи их применения или какая-то определенная группа товаров) (п. 13 Стандарта «Запасы»).

И еще один момент по товарам. Стандарт «Запасы» разрешает (не обязывает) не включать транспортно-заготовительные затраты по ним в первоначальную стоимость. Причем это право применяется как по приобретенным товарам, так и по поступившим в случаях, указанных в следующем разделе этого комментария (ч. 2 п. 12 Стандарта «Запасы»).

Как уже было отмечено, Стандарт «Запасы» предусматривает вариант учета запасов по учетным ценам (п. 13 Стандарта «Запасы»).

Что касается оценки незавершенного производства, то в отличие от Инструкции N 133, согласно которой эта оценка на всех стадиях технологического цикла устанавливается учетной политикой, Стандарт «Запасы» предписывает определять первоначальную стоимость незавершенного производства и готовой продукции по фактической себестоимости. Исключение сделано для:

массового и серийного производства, где первоначальной стоимостью может выступать плановая (нормативная) себестоимость;

попутной (сопряженной, побочной) продукции. Она может приниматься к учету по чистой стоимости реализации или учетной цене (п. 6 Стандарта «Запасы»).

Так же как и в Инструкции N 133, имеются специальные положения об оценке запасов в случае их получения в счет вклада в уставный капитал, безвозмездного получения или в результате обменных операций. При этом можно отметить в этой части некоторые изменения. Если оценить безвозмездно полученные запасы по справедливой стоимости невозможно, то согласно Стандарту «Запасы» они принимаются к учету по той стоимости, по которой числились у передающей стороны (п. 8, 9 Стандарта «Запасы»).

Теперь прописан единый порядок оценки запасов в целом (а не только по материалам, как это сделано в Инструкции N 133) при:

получении в результате выбытия долгосрочных активов, ремонте, реконструкции, модернизации, реставрации этих активов;

выявлении их излишков в ходе инвентаризации (п. 10, 11 Стандарта «Запасы»).

Транспортно-заготовительные затраты, таможенные пошлины и сборы, иные затраты, связанные с получением запасов, как при их приобретении, так и в указанных в этом разделе случаях включаются в первоначальную стоимость (ч. 1 п. 12 Стандарта «Запасы»).

Стандарт «Запасы» устанавливает конкретные условия, при одновременном выполнении которых создается резерв:

— наличие документального подтверждения признаков обесценения запасов;

— возможность достоверного определения суммы обесценения на отчетную дату;

— принятое решение руководителя организации.

В Стандарте «Запасы» прописаны признаки, свидетельствующие об обесценении запасов.

Порядок определения величины резерва, ее пересмотра и восстановления не изменился. Как и ранее, резерв определяется в сумме превышения первоначальной стоимости запасов над их чистой стоимостью реализации. При этом порядок определения чистой стоимости реализации запасов следует определять организациям самостоятельно в положении об учетной политике.

Отметим, что Стандартом «Запасы» скорректирован подход к учету операций по восстановлению резерва при увеличении чистой цены реализации запасов. Эти операции теперь отражаются обратной проводкой по дебету счета 14 «Резервы под снижение стоимости запасов» и кредиту счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», а не путем сторнирования ранее начисленной суммы резерва, как это предусматривалось п. 22 Инструкции N 133 (п. 18 Инструкции N 50 (в новой редакции)).

С 01.01.2023 организации больше не ограничиваются в выборе способов перенесения на затраты по производству и расходы на реализацию стоимости отдельных предметов в составе средств в обороте (отдельных предметов). Такие способы организация определяет самостоятельно в положении об учетной политике (п. 15 Стандарта «Запасы»).

Напомним, что ранее п. 107 Инструкции N 133 был закреплен порядок списания стоимости специальных инструментов и специальных приспособлений. Несмотря на то что в Стандарте «Запасы» такой порядок больше не прописан, организации по-прежнему вправе его использовать, закрепив в учетной политике.

Стандартом «Запасы» устанавливается единый подход к оценке запасов при их выбытии.

Так, возможность применять несколько вариантов определения средней себестоимости предусмотрена не только по материалам, но и по всем другим видам запасов (п. 18 Стандарта «Запасы»).

По запасам, для которых применяется учетная оценка, определен единый порядок расчета и учета отклонений, то есть разницы между их первоначальной стоимостью и условной оценкой.

Напомним, что ранее такой расчет законодательно был предусмотрен только в отношении материалов и готовой продукции (п. 20 Стандарта «Запасы», п. 55, 113 Инструкции N 133).

При выбытии запасов относящаяся к этим выбывшим ТМЦ сумма отклонений отражается на тех же счетах, что и их выбытие. В то же время для материалов сохранен упрощенный вариант учета отклонений: при их небольшом удельном весе (не более 10%) вся сумма отклонений может относиться к выбывшим материалам.

Что касается тары, то с нового года меняется порядок учета тары, совершающей многократный оборот, в том числе залоговой тары (далее — многооборотная тара).

Так, с 01.01.2023 передача такой тары поставщиком вместе с ТМЦ отражается внутренними записями по тем счетам, где она до этого и учитывалась: субсчету 10-4 «Тара и тарные материалы» счета 10 «Материалы» или субсчету 41-3 «Тара под товаром и порожняя» счета 41 «Товары». Покупатель ТМЦ отражает поступление тары по дебету введенного для этих целей забалансового счета (ч. 5 п. 3 Инструкции N 50 (в новой редакции), абз. 3 п. 2 Постановления N 64). Возврат такой тары от покупателя поставщику и у поставщика, и у покупателя показывается обратной записью (абз. 5 — 7 п. 2 Постановления N 64).

Напомним, ранее тару у поставщика при ее передаче покупателю предусматривалось списывать проводкой Д-т 62 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — К-т 10-4 или 41-3, а при получении назад — показывать обратной проводкой (ч. 6 п. 16, ч. 5 п. 32, ч. 2 п. 48 Инструкции N 50 (в редакции до 01.01.2023), ч. 1 п. 94 Инструкции N 133). Покупатель в свою очередь получение тары показывал записью Д-т 10-4 или 41-3 — К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а возврат — также обратной записью (п. 87, абз. 2 п. 95, п. 96 Инструкции N 133).

Из-за изменения порядка учета многооборотной тары на 01.01.2023 требуется отразить в учете «корректировочные» проводки (абз. 2 — 4 п. 2 Постановления N 64):

— поставщик на фактическую себестоимость переданной многооборотной тары должен составить запись Д-т 10-4, 41-3 — К-т 62, а на разницу (если она образовывается) между долгом покупателя за переданную тару и фактической себестоимостью этой тары — Д-т (К-т) 62 и К-т (Д-т) 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

— покупатель на стоимость полученной и числящейся у него тары, которая подлежит возврату, должен составить проводку Д-т 60 — К-т 10-4, 41-3 и одновременно по дебету введенного для учета тары забалансового счета.

Если многооборотная тара не возвращается в срок, установленный договором, то с 01.01.2023 ее стоимость отражается (абз. 8 п. 2 Постановления N 64):

— поставщиком — проводкой Д-т 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» — К-т 10-4 или 41-3;

— покупателем — записью Д-т 10-4, 41-3 — К-т 60 и одновременно К-т забалансового счета, где она до этого числилась.

Постановлением N 64 вносятся изменения в порядок бухгалтерских записей, устанавливаемый Инструкцией N 50. Они связаны с приведением ее в соответствие Стандарту «Запасы» (в т.ч. из-за изменившейся терминологии, исключения из стандарта «Запасы» бухгалтерских записей), а также корректировками, вносимыми в Стандарт «Токены».

Соответствующие поправки внесены и в типовые корреспонденции счетов, определенные в приложениях к Инструкции N 50 (подп. 3.2 Постановления N 64).

Постановлением N 64 дополняются нормы Инструкции N 23. В отношении инвентаря, хозяйственных принадлежностей, инструментов, специальной оснастки (специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования) с 01.01.2023 будет действовать следующее правило (абз. 8 подп. 3.1 Постановления N 64). Организации-сдатчику и (или) организации-получателю разрешено не составлять акт о приеме-передаче основных средств, если по перечисленным активам оформляют ПУД установленной формы или (при ее отсутствии) самостоятельно разработанный и утвержденный организацией ПУД (абз. 8 подп. 3.1 Постановления N 64).

Читайте этот материал в ilex >>*
* по ссылке Вы попадете в платный контент сервиса ilex

Название акта

Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету запасов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов

Вид акта, орган принятия, дата и номер принятия (издания)

Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 12 ноября 2010 г. № 133

Регистрационный номер Национального реестра

8/23181

Дата включения в Национальный реестр

10.01.2011

Дата вступления в силу

27.01.2011

Дата ограничения действия

01.01.2023

Источник(и) официального опубликования

Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2011 г., № 14, 8/23181 (опубликован — 3 февраля 2011 г.)

Газета «Рэспубліка» от 26 января 2011 г., № 15

Акты, изменяющие (дополняющие) документ

1. О некоторых вопросах бухгалтерского учета. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 апреля 2012 г. № 25 ( 8/26354 от 31.08.2012 )

2. Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 апреля 2012 г. № 26 ( 8/26355 от 31.08.2012 )

3. О признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 27 апреля 2011 г. № 25 ( 8/23621 от 12.05.2011 )

Акты, прекращающие действие документа

1. О бухгалтерском учете запасов. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 28 декабря 2022 г. № 64 ( 8/39296 от 03.01.2023 )

Текст правового акта в актуальном состоянии Вы можете посмотреть в информационно-поисковой системе ЭТАЛОН-ONLINE по следующей ссылке.

Вы узнаете:

• Признание и первоначальная учетная оценка

• Последующая учетная оценка запасов

• Многооборотная тара

• Прекращение признания запасов

---

Минфин Беларуси постановлением № 64 утвердил новый стандарт бухучета и отчетности – НСБУ № 64, который определяет порядок формирования в бухгалтерском учете информации о запасах.

Документ:

Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Запасы», утвержденный постановлением Минфина Республики Беларусь от 28.12.2022 № 64 (далее – НСБУ № 64, постановление № 64).

Новый стандарт вступил в силу с 1 января 2023 г. С этой же даты отменяется Инструкция № 133.

Документ:

Инструкция по бухгалтерскому учету запасов, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133).

К запасам НСБУ № 64 относит активы, от использования (реализации) которых организация предполагает получение экономических выгод в течение периода не более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев, а также специальную (защитную), форменную и фирменную одежду и обувь.

При соответствии данному определению к запасам относятся следующие активы:

—  сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, топливо, запасные части, тара (за исключением тары, используемой организацией для технологического процесса производства (технологическая тара) и для хозяйственных нужд) (далее – материалы);

—  инвентарь (в т.ч. тара, используемая организацией для технологического процесса производства (технологическая тара) и для хозяйственных нужд), хозяйственные принадлежности, инструменты, специальная оснастка (специальный инструмент, специальные приспособления, специальное оборудование), специальная (защитная), форменная и фирменная одежда и обувь (далее – отдельные предметы);

—  незавершенное производство, полуфабрикаты собственного производства (далее – незавершенное производство);

—  готовая продукция;

—  товары;

—  отгруженная продукция, отгруженные товары, выручка от реализации которых определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете.

При этом обычным операционным циклом признается период времени с момента поступления запасов для использования (реализации) до момента их реализации или реализации новых запасов (выполнения работ, оказания услуг), для производства которых (выполнения работ, оказания услуг) они были использованы. Такой период устанавливается положением об учетной политике организации.

Определение запасов, как и ранее, не привязывается к какому-либо лимиту стоимости. Кроме того, теперь не столь однозначным выглядит и временной фактор. Актив может признаваться запасом и в том случае, если при соблюдении прочих условий в силу каких-то технологических или производственных особенностей он используется более 12 месяцев, но не соответствует определению основных средств согласно Инструкции № 26.

Документ:

Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26.

НСБУ № 64 не касается порядка бухучета незавершенного строительного производства, стройматериалов и оборудования у заказчика, застройщика, временных сооружений, животных на выращивании и откорме.

Единицей бухгалтерского учета запасов может являться наименование (номенклатурный номер), однородная группа (укрупненный номенклатурный номер), партия, отдельный объект (п. 3 НСБУ № 64). После принятия к бухгалтерскому учету запасов допускаются изменения единиц их бухгалтерского учета.

Запасы могут быть переведены в другие активы при изменении организацией их предполагаемого предназначения (п. 4 НСБУ № 64).

Признание и первоначальная учетная оценка

Порядок определения даты принятия к бухгалтерскому учету запасов устанавливается положением об учетной политике организации исходя из специфики ее деятельности, условий заключенных договоров. Дата принятия к бухгалтерскому учету запасов не может быть ранее даты получения рисков и выгод, связанных с правом собственности на эти запасы.

При этом отчетной датой в стандарте считается последний календарный день месяца, а отчетным периодом – календарный месяц.

Первоначальной стоимостью запасов является стоимость, по которой они принимаются к бухгалтерскому учету. Порядок ее определения различается для отдельных видов запасов (см. таблицу).

Вид запасов	Первоначальная стоимость
Незавершенное производство и готовая продукция	Фактическая себестоимость, включающая прямые затраты, распределяемые переменные косвенные затраты на производство этих запасов, условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты (если согласно положению об учетной политике организации условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции)
Незавершенное производство и готовая продукция в массовом и серийном производстве	Плановая (нормативная) себестоимость, включающая плановые (нормативные) прямые затраты, плановые (нормативные) распределяемые переменные косвенные затраты на производство этих запасов, плановые (нормативные) условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты (если согласно положению об учетной политике условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции)
Попутная (сопряженная, побочная) продукция	Чистая стоимость реализации (в случае, если эту продукцию предполагается реализовать) или условная оценка
Приобретенные запасы	Фактическая себестоимость, включающая стоимость запасов по ценам приобретения и другие затраты, непосредственно связанные с их приобретением, в т.ч.: – таможенные сборы, таможенные пошлины; – транспортно-заготовительные затраты, в т.ч. затраты на погрузку запасов в транспортные средства и их доставку в организацию, не включенные в цену приобретения этих запасов, затраты на хранение запасов в местах приобретения, на железнодорожных станциях, в портах, на складах временного хранения; – иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов. Торговые и другие аналогичные скидки не включаются в первоначальную стоимость приобретенных запасов
Запасы, внесенные собственником имущества (учредителями, участниками) в счет вклада в уставный капитал	Стоимость, определенная на основании заключения и отчета об оценке, составленных исполнителем оценки, с которым организацией заключен договор на оказание соответствующих услуг, или акта о внутренней оценке (в случае проведения оценки этих запасов организацией самостоятельно)
Запасы, полученные безвозмездно или в обмен на другие активы	Справедливая стоимость этих запасов на дату принятия к бухучету, а при невозможности достоверного ее определения – стоимость, по которой эти запасы числились в бухучете передающей стороны на дату передачи
Запасы, полученные при выбытии (в т.ч. при частичном выбытии) основных средств и других долгосрочных активов, при их ремонте, реконструкции (модернизации, реставрации), проведении иных аналогичных работ, а также в виде возвратных отходов	Чистая стоимость реализации (в случае, если эти запасы предполагается реализовать) или условная оценка
Излишки запасов, выявленных при инвентаризации (за исключением запасов, произведенных в организации)	Их стоимость, определенная на основании заключения и отчета об оценке, составленных исполнителем оценки, с которым организацией заключен договор на оказание соответствующих услуг, или акта о внутренней оценке (в случае проведения оценки этих запасов организацией самостоятельно)
Излишки запасов, произведенных в организации, выявленных при инвентаризации	В порядке, установленном для незавершенного производства и готовой продукции

В НСБУ № 64 даны следующие определения:

—  справедливая стоимость – сумма денежных средств, которая была бы получена в случае реализации запасов или уплачена в случае погашения обязательства, возникшего в связи с поступлением запасов, в текущих рыночных условиях;

—  чистая стоимость реализации – ожидаемая стоимость реализации запасов за вычетом ожидаемых затрат на завершение их производства и (или) ожидаемых расходов на их реализацию;

Напомним, что в Инструкции № 102, даны следующие определения:

—  прямые затраты – затраты, связанные с производством определенного вида продукции, выполнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг. К прямым затратам относятся прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, прочие прямые затраты;

—  косвенные затраты – затраты, связанные с производством нескольких видов продукции, выполнением нескольких видов работ, оказанием нескольких видов услуг, которые включаются в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг по определенной базе распределения. В состав распределяемых переменных косвенных затрат включаются косвенные общепроизводственные затраты, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг.

Документ:

Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).

Согласно НСБУ № 64 в первоначальную стоимость запасов, внесенных собственником имущества в счет вклада в уставный капитал, а также полученных безвозмездно или в обмен на другие активы, включаются таможенные сборы, таможенные пошлины, транспортно-заготовительные затраты и иные затраты, непосредственно связанные с их получением. Однако транспортно-заготовительные затраты, непосредственно связанные с приобретением (получением) товаров, в таких случаях, а также по приобретенным запасам, могут не включаться в первоначальную стоимость этих товаров (часть вторая п. 12 НСБУ № 64).

Последняя оговорка заслуживает особого внимания. Ведь в организациях, осуществляющих торговую и торгово-производственную деятельность, расходы на транспортировку товаров отражаются на счете 44 «Расходы на реализацию» (п. 35 Инструкции № 50). При этом соответствии с принятой учетной политикой затраты организаций торговли и общественного питания, непосредственно связанные с приобретением товаров, могут относиться или на увеличение стоимости товаров, т.е. включаться в цену приобретения, или на расходы на реализацию (п. 9 Методических рекомендаций).

Документы:

Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50);

Методические рекомендации по документальному оформлению и учету товарных операций, составу и учету расходов на реализацию в организациях торговли и общественного питания, утвержденные приказом МАРТ Республики Беларусь от 10.06.2021 № 130 (далее – Методические рекомендации).

Таким образом, транспортные затраты, связанные с приобретением товаров, если они не включаются в стоимость приобретения товаров, подлежат распределению (п. 12 Инструкции № 102; п. 50 Методических рекомендаций). При этом распределение производится пропорционально двум объектам: товарам реализованным (расходы на реализацию, относящиеся к отчетному периоду) и товарам, оставшимся нереализованными (расходы на реализацию, относящиеся к следующему отчетному периоду). К тому же при определении прибыли от реализации произведенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), а также приобретенных товаров принимаются затраты, приходящиеся на фактически реализованные товары (работы, услуги), рассчитанные на основе данных бухгалтерского учета, если такое распределение предусмотрено законодательством о бухгалтерском учете и отчетности (часть вторая п. 3 ст. 169 НК).

Документ:

Налоговый кодекс Республики Беларусь.

Первоначальная стоимость приобретенных (полученных) материалов увеличивается на сумму затрат по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию, в т.ч. затрат по доработке и улучшению технических характеристик материалов, не связанных с производственным процессом (часть третья п. 12 НСБУ № 64).

Понятие «учетная цена» в НСБУ № 64 не используется. Кроме того, в отличие от Инструкции № 133, в новом стандарте не оговаривается, что ряд расходов не включается в фактическую себестоимость материалов, а относится на расходы того отчетного периода, в котором они были осуществлены (в т.ч. проценты по кредитам, услуги банков, курсовые разницы и затраты, связанные с приобретением иностранной валюты, затраты на содержание отделов снабжения и других служб с аналогичными функциями, а также на хранение материалов в организации и др.). Учет подобных расходов ведется в соответствии с Инструкцией № 102 и другими нормативными актами.

Согласно НСБУ № 64 запасы могут учитываться в условной оценке с обособленным отражением отклонений. При этом условной оценкой признается стоимость запасов по учетным ценам, в качестве которых могут приниматься цены приобретения, планово-расчетные цены, отпускные цены, розничные цены, плановая (нормативная) себестоимость и иные стоимостные показатели, установленные положением об учетной политике организации. А отклонениями считается разница между первоначальной стоимостью запасов и их условной оценкой.

В соответствии с п. 16 Инструкции № 50 (в редакции постановления № 64), стоимость поступивших в организацию материалов в условной оценке отражается по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 15 «Заготовление и приобретение материалов». Отклонения фактической себестоимости материалов от их условной оценки отражаются по дебету (кредиту) счета 16 «Отклонение в стоимости материалов» и кредиту (дебету) счета 15.

Последующая учетная оценка запасов

При наличии документального подтверждения признаков обесценения запасов и возможности достоверного определения суммы их обесценения на отчетную дату на основании решения руководителя организации создается резерв под снижение стоимости запасов в сумме превышения первоначальной стоимости запасов над их чистой стоимостью реализации, определяемой в порядке, установленном в учетной политике организации.

Признаками обесценения могут служить моральное устаревание, физическое повреждение, снижение справедливой стоимости, сужение рынков сбыта и др.

При уменьшении чистой стоимости реализации запасов сумма созданного по ним резерва увеличивается на сумму этого уменьшения. При увеличении чистой стоимости реализации запасов сумма созданного по ним резерва восстанавливается (полностью или частично). При этом первоначальная стоимость запасов за вычетом суммы восстановленного резерва не должна превышать увеличенную чистую стоимость реализации этих запасов.

Резерв может не создаваться по материалам, если готовую продукцию, в производстве которой эти материалы будут использованы, предполагается реализовать по стоимости, равной или превышающей ее фактическую себестоимость.

Создание и восстановление такого резерва отражается следующими записями (п. 16 Инструкции № 50):

Д-т 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») – К-т 14 «Резервы под снижение стоимости запасов» – на сумму создаваемого (увеличиваемого) резерва под снижение стоимости запасов;

Д-т 14 – К-т 90 (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности») – восстановление суммы резерва под снижение стоимости запасов.

Первоначальная стоимость отдельных предметов переносится в состав затрат, расходов в порядке, установленном положением об учетной политике организации.

Учет выбывающих запасов

Запасы, использованные в организации, отгруженные, реализованные или списанные, оцениваются (кроме взаимозаменяемых запасов, драгоценных металлов, драгоценных камней) одним из следующих способов:

—  по стоимости каждой единицы;

—  по средней стоимости;

—  по стоимости первых по времени поступления запасов (далее – способ ФИФО).

По определенному виду или группе запасов должен применяться один из указанных способов оценки.

Выбывшие запасы, которые обычно не являются взаимозаменяемыми, а также являющиеся драгоценными металлами, драгоценными камнями, оцениваются только по стоимости каждой единицы.

Оценка выбывших в отчетном периоде запасов по средней стоимости производится одним из следующих вариантов:

—  путем деления стоимости запасов на начало отчетного периода и запасов, произведенных, приобретенных или полученных организацией (далее – поступившие запасы) в отчетном периоде, на количество запасов на начало отчетного периода и поступивших в отчетном периоде запасов;

—  путем деления стоимости запасов на начало отчетного периода и поступивших до момента выбытия запасов на количество запасов на начало отчетного периода и поступивших до момента выбытия запасов.

При применении способа ФИФО первые выбывшие запасы оцениваются по стоимости первых по времени поступления запасов с учетом стоимости запасов на начало отчетного периода.

Отклонения (за исключением отклонений, которые могут быть прямо включены в стоимость каждой единицы бухгалтерского учета выбывших запасов) распределяются между запасами, выбывшими в отчетном периоде, и запасами, оставшимися на конец отчетного периода.

Сумма отклонений, относящаяся к выбывшим в отчетном периоде запасам, определяется путем умножения среднего удельного веса отклонений на условную оценку этих запасов.

Средний удельный вес отклонений определяется путем деления суммы отклонений, приходящихся на остаток запасов на начало отчетного периода и на поступившие в отчетном периоде запасы, на условную оценку остатка запасов на начало отчетного периода и поступивших в отчетном периоде запасов.

Распределение отклонений между выбывшими в отчетном периоде запасами и оставшимися на конец отчетного периода запасами в порядке, установленном частями первой – третьей п.20 НСБУ № 64, производится по видам или группам запасов.

Сумма отклонений, относящаяся к выбывшим в отчетном периоде запасам, отражается в бухгалтерском учете на тех счетах, на которых отражается выбытие этих запасов.

При небольшом удельном весе (не более 10 %) отклонений в стоимости материалов вся сумма этих отклонений может отражаться на тех счетах, на которых отражается выбытие этих материалов.

Других упрощенных вариантов распределения величины отклонений в стоимости материалов или транспортно-заготовительных затрат, которые допускались в п. 56 Инструкции № 133, в новом НСБУ № 64 не предусмотрено.

В отличие от Инструкции № 133, в новом стандарте не уточняется состав сумм, подлежащих уплате покупателем, которые поставщик учитывает по дебету счета учета расчетов, а также оборотов, которые он должен относить в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» одновременно с формированием дебиторской задолженности покупателей. Так что здесь придется руководствоваться нормами Инструкций № 50 и № 102, а также отраслевых методических рекомендаций.

Многооборотная тара

Постановлением № 64 определен порядок бухучета тары, который почему-то не включен в текст стандарта. В частности, предусматривается, что 1 января 2023 г. стоимость многооборотной тары, в т.ч. залоговой, подлежащей возврату покупателем поставщику, отражается покупателем записью:

Д-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – К-т 10 «Материалы» (субсчет 10-4 «Тара и тарные материалы»), 41 «Товары» (субсчет 41-3 «Тара под товаром и порожняя»).

Одновременно делается запись и по дебету забалансового счета, введенного в план счетов бухгалтерского учета организации.

В свою очередь, поставщик 1 января отражает фактическую себестоимость многооборотной тары, переданной им покупателю вместе с товарно-материальными ценностями, записью:

Д-т 10-4, 41-3 – К-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Затем разница между стоимостью дебиторской задолженности покупателя за переданную поставщику многооборотную тару и ее фактической себестоимостью этой тары отражается поставщиком записью:

Д-т (К-т) 62 – К-т (Д-т) 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

С 1 января 2023 г. стоимость многооборотной тары, переданной поставщиком покупателю вместе с товарно-материальными ценностями, отражается поставщиком внутренними записями по субсчетам 10-4 и 41-3, а покупателем – по дебету забалансового счета.

Далее стоимость многооборотной тары, возвращенной покупателем поставщику, отражается поставщиком внутренними записями по субсчетам 10-4 и 41-3), а покупателем – по кредиту забалансового счета.

Стоимость многооборотной тары, не возвращенной покупателем поставщику в срок, установленный договором, отражается записью:

Д-т 90 (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») – К-т 10-4, 41-3 – у поставщика;

Д-т 10-4, 41-3 – К-т 60 – у покупателя.

Одновременно покупатель делает запись по кредиту забалансового счета.

Прекращение признания запасов

Признание запасов прекращается при отчуждении их другому лицу или возникновении обстоятельств, в связи с которыми организация не предполагает получение экономических выгод от использования (реализации) этих запасов.

Запасы, признание которых прекращается, оцениваются так же, как указано выше при последующей оценке: по стоимости каждой единицы, по средней стоимости или ФИФО с учетом особенностей применения этих способов.

При прекращении признания запасов (части запасов) сумма созданного по ним резерва полностью восстанавливается (частично восстанавливается).

Леонид Фридкин, экономист

С 01.01.2023 организации^[1] учет запасов должны вести в соответствии с НСБУ № 64^[2]. С принятием НСБУ № 64 признана утратившей силу Инструкция № 133^[3]. Что изменилось в учете запасов с 2023 г., вы узнаете из статьи.

Классификация запасов с учетом новшеств

НСБУ № 64 определяет порядок формирования в бухгалтерском учете информации о запасах в организациях (за исключением незавершенного строительного производства, строительных материалов и оборудования у заказчика, застройщика, временных сооружений, животных на выращивании и откорме).

При классификации активов следует исходить из предполагаемого периода получения экономических выгод от их использования. Следовательно, к запасам для целей НСБУ № 64 относятся активы, у которых:

1) этот период составляет не более 12 месяцев;

2) обычный операционный цикл более 12 месяцев.

К запасам для целей НСБУ № 64 относятся также специальная (защитная), форменная и фирменная одежда и обувь вне зависимости от периода получения экономических выгод.

Очевидно, что обычный операционный цикл, как правило, не превышает 12 месяцев. Например, для организаций торговли – это период времени с момента поступления товаров до момента их реализации, для промышленных организаций – период поступления сырья и материалов до их использования в производстве. Соответственно, нет необходимости закреплять его в учетной политике.

Если продолжительность обычного операционного цикла составляет более 12 месяцев, его следует закрепить в учетной политике. В число таких организаций могут попасть промышленные организации с длительным производственным циклом. Соответственно, к запасам у них будут относиться активы с периодом получения экономических выгод более 12 месяцев, но в рамках обычного операционного цикла.

Согласно п. 4 НСБУ № 64 запасы могут быть переведены в другие активы при изменении организацией их предполагаемого предназначения.

НСБУ № 64 меняет подход к классификации таких активов, как инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструмент, специальная оснастка и приспособления.

Особенности учета инвентаря, хозяйственных принадлежностей, инструмента, специальной оснастки

Из прямого анализа норм НСБУ № 64 можно сделать вывод, что с 01.01.2023 инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструмент, специальная оснастка и специальные приспособления с периодом получения экономических выгод более 12 месяцев либо более периода обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев, необходимо учитывать в составе основных средств. При этом должны выполняться другие условия, установленные законодательством для отнесения активов к основным средствам.

Так, для инвентаря, хозяйственных принадлежностей, инструмента, специальной оснастки, учтенных в составе основных средств, в соответствии с законодательством с 2023 г. может:

• не применяться Инструкция № 37/18/6^[4], если порядок начисления амортизации этих основных средств установлен положением об учетной политике организации (часть вторая п. 1 Инструкции № 37/18/6). В этом случае в учетной политике организация может закрепить порядок начисления амортизации, например, 100 % при передаче в эксплуатацию, 50 % при передаче в эксплуатацию и 50 % – при списании и другие варианты. При этом будет обеспечен количественный учет по материально-ответственным лицам, местам хранения таких активов;
• не составляться акт приема-передачи основных средств при условии, что оформляется первичный учетный документ, форма которого установлена законодательством, а при отсутствии формы, установленной законодательством, – разработана и утверждена организацией самостоятельно. (часть третья п. 2 Инструкции № 23^[5]).

Признание запасов в учете

Единицей бухгалтерского учета запасов может являться наименование (номенклатурный номер), однородная группа (укрупненный номенклатурный номер), партия, отдельный объект. После принятия к бухгалтерскому учету запасов допускаются изменения единиц их бухгалтерского учета, т. е. нормативно закреплена применявшаяся практика изменения единиц учета запасов после их принятия к бухгалтерскому учету (п. 3 НСБУ № 64).

Порядок определения даты принятия к бухгалтерскому учету запасов устанавливается положением об учетной политике. Дата принятия к бухгалтерскому учету запасов не может быть ранее даты получения рисков и выгод, связанных с правом собственности на эти запасы (п. 5 НСБУ № 64).

Первоначальная учетная оценка запасов

Введен новый термин «первоначальная стоимость» – стоимость, по которой запасы принимаются к бухгалтерскому учету (подп. 2.1 НСБУ № 64).

Порядок оценки приобретенных запасов по сути остался прежним.

В первоначальную стоимость приобретенных запасов включается их стоимость по ценам приобретения и другие затраты, непосредственно связанные с их приобретением. Перечень затрат, формирующих первоначальную стоимость запасов, сократился, но остался открытым (п. 7 НСБУ № 64). В перечне поименованы:

• таможенные сборы, таможенные пошлины;
• транспортно-заготовительные затраты, в т. ч. затраты на погрузку запасов в транспортные средства и их доставку в организацию, не включенные в цену приобретения этих запасов, затраты на хранение запасов в местах приобретения, на железнодорожных станциях, в портах, на складах временного хранения;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов.

Отдельные виды затрат и порядок их включения в стоимость запасов приведены в п. 12 НСБУ № 64. Например, затраты по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию.

В НСБУ № 64 закреплен порядок определения стоимости незавершенного производства и готовой продукции исключительно по фактической себестоимости. В массовом и серийном производстве незавершенное производство и готовая продукция могут определяться по плановой (нормативной) себестоимости. При этом первоначальной стоимостью попутной (сопряженной, побочной) продукции может являться ее чистая стоимость реализации^[6] (если эту продукцию предполагается реализовать) или условная оценка^[7] (п. 6 НСБУ № 64).

Первоначальная стоимость приобретенных товаров определяется на общих основаниях согласно п. 7 НСБУ № 64, но при этом сделано исключение, что транспортно-заготовительные затраты, непосредственно связанные с приобретением (получением) товаров, могут не включаться в первоначальную стоимость этих товаров (п. 12 НСБУ № 64). При этом в отношении других затрат на приобретение товаров такой оговорки нет.

В пп. 8–11 НСБУ № 64 установлены способы определения первоначальной стоимости запасов, поступление которых не связано с приобретением (взнос в уставный фонд, безвозмездное получение, поступление по результатам инвентаризации, при выбытии других активов организации).

Создание резерва  

Установлены критерии для создания резерва под снижение стоимости запасов:

• документальное подтверждение признаков обесценения запасов (моральное устаревание, физическое повреждение, снижение справедливой стоимости, сужение рынков сбыта и др.);
• возможность достоверного определения суммы обесценения на отчетную дату;
• решение руководителя организации о создании резерва.

При уменьшении чистой стоимости реализации запасов сумма созданного по ним резерва увеличивается на сумму этого уменьшения. При увеличении чистой стоимости реализации запасов сумма созданного по ним резерва восстанавливается (полностью или частично). При этом первоначальная стоимость запасов за вычетом суммы восстановленного резерва не должна превышать увеличенную чистую стоимость реализации этих запасов.

Порядок определения величины резерва не изменился: резерв определяется в сумме превышения первоначальной стоимости запасов над их чистой стоимостью реализации. Порядок определения чистой стоимости реализации запасов определяется организациями самостоятельно и закрепляется в положении об учетной политике (п. 14 НСБУ № 64). При прекращении признания запасов (части запасов) сумма созданного по ним резерва полностью или частично восстанавливается (п. 23 НСБУ № 64).

Способы списания запасов

Установлены следующие способы оценки выбывших запасов (использованных в организации, отгруженных, реализованных или списанных):

• по стоимости каждой единицы;
• по средней стоимости. Способы определения средней стоимости установлены п. 18 НСБУ № 64, и по сути сохранились средневзвешенная и скользящая оценки;
• по стоимости первых по времени поступления запасов.

По определенному виду или группе запасов должен применяться один из способов оценки, предусмотренных частью первой п. 16 НСБУ № 64. Установленные при выбытии способы оценки распространяются на все виды запасов, в т. ч. товары (за исключением запасов, указанных в п. 17 НСБУ № 64 (драгоценные металлы, камни и др.)).

Первоначальная стоимость отдельных предметов переносится в состав затрат, расходов в порядке, установленном положением об учетной политике организации (п. 15 НСБУ № 64). В целом организации могут использовать ранее применявшиеся способы оценки списания для таких активов.

Определен порядок расчета отклонений при учете запасов по учетным ценам (п. 20 НСБУ № 64). Ранее такой расчет был установлен для материалов и готовой продукции. В целом сохранилась ранее применявшаяся методика расчета. Как и раньше, сумма отклонений, относящаяся к выбывшим запасам, отражается в учете на тех счетах, на которых отражается выбытие этих запасов. Упрощенный вариант учета отклонений при их небольшом удельном весе (не более 10 %) применяется только к материалам.

В НСБУ № 64 не установлено особенностей списания и документального оформления расхода топлива. Соответственно, этот порядок организация устанавливает самостоятельно и закрепляет в учетной политике.

Учет многооборотной тары

С 01.01.2023 изменился порядок учета тары, совершающей многократный оборот, в т. ч. залоговой тары (далее – многооборотная тара). Порядок учета многооборотной тары установлен в п. 2 постановления № 64.

С 1 января 2023 г.:

• передача многооборотной тары у поставщика отражается внутренними записями по счетам 10 «Материалы» (субсчет 10-4 «Тара и тарные материалы»), 41 «Товары» (субсчет 41-3 «Тара под товаром и порожняя»), получение у покупателя – по дебету забалансового счета;
• возврат отражается поставщиком внутренними записями по счетам 10 «Материалы» (субсчет 10-4 «Тара и тарные материалы»), 41 «Товары» (субсчет 41-3 «Тара под товаром и порожняя»), покупателем – по кредиту забалансового счета;
• стоимость многооборотной тары, не возвращенной покупателем поставщику в срок, установленный договором, отражается поставщиком по дебету счетов 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») и кредиту счетов 10 «Материалы» (субсчет 10-4 «Тара и тарные материалы»), 41 «Товары» (субсчет 41-3 «Тара под товаром и порожняя»), покупателем – по дебету счетов 10 «Материалы» (субсчет 10-4 «Тара и тарные материалы»), 41 «Товары» (субсчет 41-3 «Тара под товаром и порожняя») и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», по кредиту забалансового счета.

До 01.01 2023 передача многооборотной тары у поставщика отражалась по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту субсчетов 10-4 или 41-3, а при получении назад – обратной записью (часть шестая п. 16, часть пятая п. 32, часть вторая п. 48 Инструкции № 50^[8] (в редакции до 01.01.2023), часть первая п. 94 Инструкции № 133). Покупатель получение тары отражал по дебету субсчетов 10-4 или 41-3 и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а возврат – также обратной записью (п. 87, абзац второй п. 95, п. 96 Инструкции № 133).

В связи с изменением порядка учета многооборотной тары на 01.01.2023:

• поставщик на фактическую себестоимость переданной многооборотной тары должен составить запись Д-т 10-4, 41-3 – К-т 62, а на разницу (если она образовывается) между долгом покупателя за переданную тару и фактической себестоимостью этой тары: Д-т (К-т) 62 – К-т (Д-т) 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;
• покупатель на стоимость полученной и числящейся у него тары, которая подлежит возврату, должен составить запись Д-т 60 – К-т 10-4, 41-3 и одновременно по дебету введенного для учета тары забалансового счета.

Татьяна Кухальская, аудитор

^[1] К организациям для целей НСБУ не относятся Нацбанк, банки, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковские кредитно-финансовые организации, банковские группы, банковские холдинги, бюджетные организации.

^[2] НСБУ «Запасы» утвержден постановлением Минфина от 28.12.2022 № 64 (далее – НСБУ № 64, постановление № 64).

^[3] Инструкция по бухгалтерскому учету запасов утверждена постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133).

^[4] Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов утверж­дена постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6).

^[5] Инструкция о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов утверждена постановлением Минфина от 22.04.2011 № 23.

^[6] Чистая стоимость реализации – ожидаемая стоимость реализации запасов за вычетом ожидаемых затрат на завершение их производства и (или) ожидаемых расходов на их реализацию (подп. 2.1 НСБУ № 64).

^[7] Условная оценка – стоимость запасов по учетным ценам, в качестве которых могут приниматься цены приобретения, планово-расчетные цены, отпускные цены, розничные цены, плановая (нормативная) себестоимость и иные стоимостные показатели, установленные положением об учетной политике организации (подп. 2.1 НСБУ № 64).

^[8] Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета утверждена по­становлением Минфина от 29.06.2011 № 50.